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淺談審計(jì)專家系統(tǒng)的發(fā)展及其啟示
作為審計(jì)判斷輔助工具的審計(jì)專家系統(tǒng)是一個能夠效仿人類專家決策能力的計(jì)算機(jī)系統(tǒng)，不但可以減少審計(jì)判斷的主觀性，提高審計(jì)判斷的一致性進(jìn)而提高審計(jì)判斷的質(zhì)量，而且可以提高審計(jì)效率。20世紀(jì)80年代以來，專家系統(tǒng)引起了幾乎所有科學(xué)領(lǐng)域的關(guān)注，并在許多領(lǐng)域得到了應(yīng)用，審計(jì)專家系統(tǒng)則受到了各大國際會計(jì)公司的重視，本文擬就此作簡要介紹。
審計(jì)專家系統(tǒng)的發(fā)展情況
審計(jì)是一個專業(yè)性非常強(qiáng)的領(lǐng)域。在審計(jì)人員作出審計(jì)判斷的過程中，既需要審計(jì)人員具有扎實(shí)的專業(yè)知識，也要求其具有豐富的實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)，符合上述要求的專業(yè)人員我們稱之為專家。一般認(rèn)為，在專業(yè)性比較強(qiáng)的領(lǐng)域中，專家比新手具有更強(qiáng)的判斷力。大量的研究證明，在非結(jié)構(gòu)化的任務(wù)中專家對問題判斷有明顯的優(yōu)勢。所謂審計(jì)專家系統(tǒng)就是模擬審計(jì)領(lǐng)域中的專家在審計(jì)工作中的思維方式與推理方法，用計(jì)算機(jī)實(shí)現(xiàn)審計(jì)人員的各項(xiàng)能力，從而尋求解決審計(jì)問題的審計(jì)工作過程。該系統(tǒng)綜合了專家系統(tǒng)和會計(jì)及管理信息系統(tǒng)兩方面的成果，其總體結(jié)構(gòu)包括：知識庫(存儲和管理專家系統(tǒng)知識)，推理機(jī)(協(xié)調(diào)控制整個系統(tǒng)以決定如何使用知識庫中的知識和數(shù)據(jù))，綜合數(shù)據(jù)庫(存放系統(tǒng)運(yùn)行過程中所需要和產(chǎn)生的所有信息，解釋接口(對推理路線和提高的清晰解釋)和知識獲取(負(fù)責(zé)管理知識庫中的知識)等內(nèi)容。專家系統(tǒng)可在面臨多個結(jié)論時，迅速排序去尋找最佳方案，并且可以減少審計(jì)人員在做出結(jié)論時出現(xiàn)的失誤或不一致的可能性。專家系統(tǒng)技術(shù)出現(xiàn)還可開發(fā)出融合審計(jì)人員的專業(yè)知識和技能的輔助審計(jì)系統(tǒng)，將會使抽樣審計(jì)重新被全面審計(jì)所取代，可大大提高審計(jì)效率和審計(jì)工作質(zhì)量。專家系統(tǒng)還能在業(yè)務(wù)發(fā)生時就進(jìn)行監(jiān)測，在審查出錯誤的同時，又能及時阻止作弊的發(fā)生。審計(jì)專家系統(tǒng)的研究最早起源于學(xué)術(shù)界。在審計(jì)專家系統(tǒng)開發(fā)上，研究人員存在兩個不同的方向：一是開發(fā)專家認(rèn)知模擬系統(tǒng)；二是開發(fā)像專家一樣更好地完成任務(wù)的系統(tǒng)。前者試圖捕捉專家的決策過程和專家作出的決策。后者則主要關(guān)注的是開發(fā)具有專家一樣的決策水平的專家系統(tǒng)，而對決策過程則很少予以關(guān)注。從根本上來說，后者應(yīng)該是開發(fā)的主要方向，它能夠直接導(dǎo)致審計(jì)判斷質(zhì)量的提高，能夠得到實(shí)務(wù)部門的積極回應(yīng)。總體來看，研究人員開發(fā)的審計(jì)專家系統(tǒng)主要集中于以下幾個方面：
1.審計(jì)計(jì)劃的制定。在審計(jì)計(jì)劃的制定方面已經(jīng)研制出一些專家系統(tǒng)。如Peter研制出"自動動態(tài)審計(jì)計(jì)劃制定"(AutomatedDynamicPlanTailoring,ADPT)的審計(jì)專家系統(tǒng)，其用途是為審計(jì)人員執(zhí)行某具體審計(jì)業(yè)務(wù)制定審計(jì)計(jì)劃。按這一系統(tǒng)的功能，審計(jì)人員只需將客戶資料及預(yù)定的審計(jì)重點(diǎn)輸入系統(tǒng)，系統(tǒng)就會輸出一份推薦采用的審計(jì)計(jì)劃。
2.重要性的確定。如Steinbart開發(fā)了"AuditPlanner"的審計(jì)專家系統(tǒng)模型，其主要作用是估計(jì)重要性水平。該模型采用六種不同的輸入數(shù)據(jù)作出重要性判斷，這些數(shù)據(jù)包括以前年度的重要性水平、客戶的非財(cái)務(wù)特點(diǎn)、客戶的未來計(jì)劃、審計(jì)業(yè)務(wù)的性質(zhì)以及財(cái)務(wù)報(bào)告的預(yù)期用途，具有較強(qiáng)的適用性。
3.內(nèi)部控制的評估。如Meservy構(gòu)建開發(fā)了ARISC(AuditResponsetoIdentifiedSystemsControl)的專家系統(tǒng)。該系統(tǒng)主要是把審計(jì)專家對購貨循環(huán)內(nèi)部控制評估過程模型化。Bailey開發(fā)了TICOM(TheInternalControlModel)的內(nèi)部控制專家系統(tǒng)，用來幫助審計(jì)人員將內(nèi)部控制系統(tǒng)模型化，并評價其控制風(fēng)險。
4.壞賬準(zhǔn)備的確定。如Dungan和Chandier開發(fā)了審計(jì)師(AUDITOR)的專家系統(tǒng)，主要幫助審計(jì)人員判斷被審計(jì)單位計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備是否充分。該系統(tǒng)能對某一特定的應(yīng)收賬款的余額成為壞賬的可能性作出估計(jì)，并據(jù)此給審計(jì)人員提出建議。
5.持續(xù)經(jīng)營能力的判斷。持續(xù)經(jīng)營能力的判斷是審計(jì)人員需要作出的比較困難的專業(yè)判斷之一，因而也就成了審計(jì)專家系統(tǒng)研究人員的十分關(guān)注的領(lǐng)域。如有一個判斷被審計(jì)單位持續(xù)經(jīng)營能力的專家系統(tǒng)稱為"持續(xù)經(jīng)營專家"(GoingConcernExpert,GCX)。該系統(tǒng)含有審計(jì)專家所具有的有關(guān)財(cái)務(wù)狀況、企業(yè)、企業(yè)環(huán)境以及管理計(jì)劃方面的知識，有100個企業(yè)和企業(yè)環(huán)境事件。此系統(tǒng)能夠根據(jù)被審計(jì)單位的具體情況對其持續(xù)經(jīng)營能力做出判斷。
如果說早期審計(jì)專家系統(tǒng)的研制主要是研究人員推動的話，那么后期則是審計(jì)研究人員和審計(jì)實(shí)務(wù)專家共同努力的結(jié)果。審計(jì)實(shí)務(wù)界的加入使審計(jì)專家系統(tǒng)的開發(fā)從實(shí)驗(yàn)室走向?qū)嵺`，也使得專家系統(tǒng)的開發(fā)與審計(jì)實(shí)踐走向更加密切的結(jié)合。審計(jì)實(shí)務(wù)界對審計(jì)專家系統(tǒng)的開發(fā)主要集中于四大國際會計(jì)公司。四大國際會計(jì)公司開發(fā)的審計(jì)專家系統(tǒng)主要包括以下三類：
1.與制定審計(jì)工作程序有關(guān)的專家系統(tǒng)。如普華永道開發(fā)的測試專家(Expertest)，德勤開發(fā)的審計(jì)計(jì)劃咨詢師(AuditPlanningAdvisor)等。這些專家系統(tǒng)主要用于審計(jì)計(jì)劃和審計(jì)程序的制定。此外，普華永道還開發(fā)了一個稱為"PLANET"的專家系統(tǒng)，不僅可以用于制定審計(jì)計(jì)劃，還可以用于審計(jì)風(fēng)險評估。
2.與內(nèi)部控制評估有關(guān)的專家系統(tǒng)。如普華永道開發(fā)的CL控制風(fēng)險評估師(CLControlRiskAssessor)、德勤開發(fā)的內(nèi)部控制專家(InernalContolExpert)和普華永道開發(fā)的SAVILLE等。
3.其他專家系統(tǒng)。如：樣本規(guī)模專家系統(tǒng)(SampleSizer)，該系統(tǒng)可以根據(jù)客戶的特征數(shù)據(jù)文件和審計(jì)人員的預(yù)測誤差來確定最佳樣本規(guī)模和允許的誤差；貸款探測器(LoanProbe)，可以幫助沒有經(jīng)驗(yàn)的審計(jì)人員確定貸款的決定是否失敗；舞弊風(fēng)險判斷專家(FRS)，該系統(tǒng)可以根據(jù)預(yù)先給定的取舍點(diǎn)以及客戶的數(shù)據(jù)計(jì)算舞弊的可能性。
縱觀審計(jì)專家系統(tǒng)的發(fā)展歷程，我們可以看到：審計(jì)學(xué)術(shù)界是審計(jì)專家系統(tǒng)的先導(dǎo)；審計(jì)實(shí)務(wù)界對審計(jì)專家系統(tǒng)的關(guān)注和參與賦予了其強(qiáng)大的生命力和廣闊的發(fā)展空間；審計(jì)專家系統(tǒng)主要集中于需要審計(jì)人員高度主觀判斷的領(lǐng)域。
評價與啟示
審計(jì)專家系統(tǒng)的出現(xiàn)，對審計(jì)界尤其是實(shí)務(wù)界的影響是巨大的。其影響主要體現(xiàn)在以下一些方面:
1.審計(jì)質(zhì)量和審計(jì)效率上。審計(jì)專家系統(tǒng)為會計(jì)師事務(wù)所開辟了一條既能保證高的審計(jì)質(zhì)量又能提高審計(jì)效率的途徑。審計(jì)質(zhì)量和審計(jì)效率是會計(jì)師事務(wù)所和審計(jì)人員永恒的主題，也是一個難題。使用審計(jì)專家系統(tǒng)不失為解決這一難題比較理想的途徑，這也是實(shí)務(wù)界對專家系統(tǒng)產(chǎn)生極大興趣的原因。
2.對人力資源的影響。專家系統(tǒng)的使用導(dǎo)致了審計(jì)效率的提高，會計(jì)師事務(wù)所需要的人力資源就會明顯減少，因而，就可能使得會計(jì)師事務(wù)所的人員規(guī)模減少。同時卻能提高工作效率。但是基于這一后果使得計(jì)算機(jī)排擠人的現(xiàn)象就會出現(xiàn)。因此，審計(jì)專家系統(tǒng)的應(yīng)用很可能會受到抵制或得不到有效的使用。
3.對組織智能化和組織結(jié)構(gòu)的影響。審計(jì)專家系統(tǒng)的采用，必然使得會計(jì)師事務(wù)所的智能化程度大大提高。同時會計(jì)師事務(wù)所的組織結(jié)構(gòu)也會受到影響。
4.會計(jì)師事務(wù)所法律責(zé)任的影響。審計(jì)專家系統(tǒng)的使用將會給會計(jì)師事務(wù)所帶來新的法律責(zé)任問題。比如，審計(jì)判斷專家系統(tǒng)是有效的，但審計(jì)人員在審計(jì)過程中沒有使用其結(jié)果，導(dǎo)致發(fā)表了錯誤的審計(jì)意見，這是會計(jì)師事務(wù)所及注冊會計(jì)師該負(fù)的法律責(zé)任?如果審計(jì)人員沒有重視審計(jì)專家系統(tǒng)的輸出結(jié)果，這將作為審計(jì)人員缺乏應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎的證據(jù)嗎?誰有責(zé)任和以什么樣的標(biāo)準(zhǔn)計(jì)量專家系統(tǒng)的績效?在采用審計(jì)專家系統(tǒng)實(shí)施審計(jì)的情況下，如果發(fā)表了不恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)意見，審計(jì)責(zé)任如何界定?這些問題既是對審計(jì)界也是對法律界的挑戰(zhàn)。
在看到審計(jì)專家系統(tǒng)可以為會計(jì)師事務(wù)所帶來諸多利益的同時，我們還必須看到其局限性。主要表現(xiàn)在：開發(fā)審計(jì)專家系統(tǒng)需要巨大的資金，一般會計(jì)師事務(wù)所難以承受;審計(jì)專家系統(tǒng)的全面商業(yè)化不太現(xiàn)實(shí)，從國際上各大國際會計(jì)公司一般都自行開發(fā)而不是購置專家系統(tǒng)可見其市場有限;專家系統(tǒng)本身需要不斷完善，隨著審計(jì)準(zhǔn)則、會計(jì)準(zhǔn)則的不斷變化，專家系統(tǒng)需要不斷改進(jìn)；更重要的是專家系統(tǒng)不可能完全代替人類專家，它不具備像人類一樣不斷的學(xué)習(xí)功能，終歸是一臺機(jī)器。
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